政府会计与企业会计坏账准备处理的对比研究

一、研究背景及意义

在现实实践生活中，政府会计与企业会计二者职能不同——前者聚焦于公共资金管理，强调预算执行合规性、财政透明度和公共资源使用的社会效益，在政策决策和社会监督方面着墨更多；后者更注重盈利，关注如何进行风险控制和利益最大化，坏账准备直接关联企业利润表和资产负债表。随着新政府会计准则的推进，坏账准备的科学计提成为政府资产负债管理的关键之一，但政府部门的公共属性及非营利性等特征，使得其职能属性与目标导向与企业会计明显不同，因而政府会计与企业会计在坏账准备处理当中有显著差异。

目前，企业所使用的“预期信用损失模型（ECL）”已较为成熟，而部分地方政府存在应收账款长期挂账、坏账核销机制僵化等问题，导致财政风险不断积累。因而，企业坏账管理在风险管理等方面的相关经验可为政府提供参考，提供多方面改进建议。同时，本研究将政府会计与企业会计跨部门对比，可以为政府优化坏账管理政策、提升财政透明度提供依据，助力防范系统性财政风险与规范化。

二、坏账准备处理机制对比

2.1 会计处理流程

2.1.1 政府会计

新政府会计制度对坏账的处理进行了流程上的细化和新方法的提出。具体处理方式包括坏账回收后直接上缴到财政部门，还可以在坏账回收之后对相关款项进行自留，作为冲抵坏账准备核算。[1]在坏账准备处理上，行政单位与事业单位有些许差异。行政单位对于坏账不做计提准备，事业单位的回收后不需上缴财政的应收账款、其他应收款的坏账核算计提坏账准备。就事业单位资金往来情形而言，要根据往来方的实际情况，提前估计应收账款等资产可能发生的坏账损失，设置坏账准备金账户，结合应收账款账户，真实反映单位资金往来情况。[2]事业单位用应收款项余额百分比法、账龄分析法、个别分析法等方法计提坏账准备。

对于坏账核算的科目设置，行政单位不设置“坏账准备”科目；事业单位设置“坏账准备”科目，财务会计系统核算对回收后不需上缴财政的应收账款和其他应收款提取的坏账准备。坏账准备科目期末贷方余额，反应事业单位提取的坏账准备金额。而预算会计系统对坏账准备计提不做处理。

对于应收账款的坏账账务处理在行政单位与事业单位上亦有不同。行政单位对于账龄超过规定年限、确定无法收回的应当上缴财政的应收账款坏账，批准后核销，按核销金额借记“应缴财政款”，贷记“应收账款”；已确认核销的应收账款在以后期间又收回的，按实际收回金额，借记“银行存款”等科目，贷记“应缴财政款”。预算会计均不作处理。事业单位对于应当上缴财政的应收账款坏账同行政单位。对于收回后不需上缴财政的应收账款坏账，财务会计于当年年末需做如下账务处理：提取坏账准备时，借记“其他费用”，贷记“坏账准备”；方向则进行冲销。对于账龄超过规定年限、确定无法收回的，准予核销后按无法收回金额借记“坏账准备”，贷记“应收账款”。若已核销后期又收回的，借记“应收账款”，贷记“坏账准备”；同时借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”。此时预算会计对已核销又收回的应收账款按实际收回金额，借记“资金结存——货币资金”，贷记“非财政拨款结余”。

2.1.2 企业会计

企业会计的坏账核算设置“应收账款”、“坏账准备”、“信用减值损失”、“银行存款”等科目。在应收管理环节当中，坏账处理是非常重要一环，通过正确的科目设置可以更规范的进行账务处理，进而真实无误反映资产价值。

在账务处理方面，企业会计有以下步骤：期末根据应收账款余额、账龄或客户信用风险计提坏账准备，借记“信用减值损失”，贷记“坏账准备”。当应收账款无法收回时，需核销坏账，会计分录为借记“坏账准备”，贷记“应收账款”。若后续收回已核销款项，借记“应收账款”，贷记“坏账准备”，同时借记“银行存款”，贷记“应收存款”来恢复账款。在期末如果需要调整坏账准备，原计提不足则补提，借记“信用减值损失”，贷记“坏账准备”，超额计提则需反向冲销。

2.2 信息披露要求

2.2.1 政府会计

政府会计坏账处理的信息披露要求财务报告的透明度和合规性缺一不可，结合会计准则及管理规范，在财务报表及附注中充分反映坏账的确认、计提、核销及影响。

根据《政府会计制度》，需要对使用的会计政策与方法进行披露。事业单位需在财务报表附注中详细披露坏账准备的计提范围、方法及其变更情况。行政单位虽然不计提坏账准备，但需说明直接核销的依据及对结余的影响。为更好规范流程及明确责任，单位内部的流程及责任分工也要进行披露，包括坏账核销的内部控制流程，例如财务、审计、法律等部门的职责分工，以及核销前的确认好的责任追究等情况都需要充分反应。已核销坏账的后续收回情况需要后续跟踪在附注中详尽说明，并披露备查簿的登记。

政府会计通过这种系统化的信息披露，能有效提升财务透明度，减少国有资产流失风险，并满足监管机构与公众的监督需求。

2.2.2 企业会计

企业会计坏账处理的信息披露要求是财务报告透明度的核心内容之一，披露此项可以向投资者、债权人及其他利益相关者充分展示企业应收款项的信用风险及后续带来的实际影响，因而必须要确保财务数据真实有效。

企业在财务报表附注中明确披露坏账准备的会计政策，说明坏账确认标准等具体情形。同时，坏账准备的计提方法也必须说明采用是采用“ECL”等模型进行分析还是账龄分析法、余额百分比法等传统方法。

若涉及坏账核销与收回的流程，也需进行披露。坏账核销的内部审批流程及核销标准在财务报表中要明确展示。对于已核销坏账的后续管理，如果已核销坏账后续收回， 理方式以及对企业现金流产生何种影响。因而，通过对企业坏账的信息披露，能够满足利益相关者对信 度的需求，切实降低了因信息不对称引发的监管质疑或市场信任危机。

三、现状对比分析

3.1 政府会计坏账管理现状

3.1.1 现状特点

3.1.1.1 核算流程“双功能、双基础、双报告”

新政府会计制度采用“双功能、双基础、双报告”的核算流程，财务会计核算以权责发生制为基础，对应收款项计提坏账准备能进一步提高财务信息质量的准确性。[3]以及在事业单位核销坏账时需在财务会计中借记“坏账准备”，贷记“应收账款”，同时在预算会计中调整非财政拨款结转资金。因此准确核算坏账与否，是决定是否能够管控与核算坏账业务的关键。

3.1.1.2 处理机制差异显著

政府会计体系中，行政单位与事业单位的坏账处理存在明显差异。例如，行政单位采用直接核销法，坏账发生时直接计入“资产处置费用”或调整“应缴财政款”，不计提坏账准备；而事业单位则采用备抵法对坏账损失进行核算，需要计提坏账准备，这对财政资金与非财政资金进行了严格区分。

3.1.2 现状问题

3.1.2.1 坏账核算方法存在局限性

首先，政府会计在方法选择上并不统一。事业单位虽可采用账龄分析法、余额百分比法或个别认定法，但实际操作中因客户信用数据缺失，多依赖简单比例计提，忽视账龄与坏账风险的关联性。

其次，制度执行有偏差。行政单位不进行坏账计提，使用直接核销但缺乏风险缓冲机制，易导致坏账损失；而事业单位计提范围受限，可能会低估信用风险。

3.1.2.2 历史遗留坏账清理困难

部分行政事业单位因长期忽视往来款项管理，形成大量呆坏账。原经办人员离职或调岗后，新财务人员因缺乏历史资料难以追溯挂账原因，导致坏账长期挂账，最终形成资产虚增或隐性损失。举例来说，如果有单位因未定期清理应收款项，账龄时间较长的挂账占比与同等单位比较稍大。此外，长期挂账也会导致资金周转不灵,进而会对单位的财务状况产生影响,不利于单位人员经费的基本保障和正常运转。[4]

3.1.2.3 内部控制与监督机制薄弱

部分单位核销坏账缺乏监督管理,审批流程不规范，存在风险。特别是在客户信用管控、应收账款催收、应收账款对账这些重要环节监督管理力度不够，而且没有建立客户信用机制、没有保存催收证据资料、没有和客户进行定期对账等程序。[4]同时，已核销坏账的备查登记制度流于形式，缺乏较为强劲的后续管理，收回款项时可能会出现腐败现象。

3.2 企业会计坏账管理现状

3.2.1 现状特点

3.2.1.1 企业坏账执行与制度规定出入

在企业会计准则中对坏账准备计提方法、核销程序及信息披露均有明确规定。然而，在企业具体执行当中，制度常常流于形式，并未真正落实。比如，有企业为避税或谋取私利，人为调整坏账计提比例，使最终财务报表的呈现失去可信性。

3.2.1.2 应收账款的坏账风险与企业业务扩张之间矛盾

市场竞争日益激烈，为缓解市场压力，企业常用赊销策略来扩大销售，但对应收账款的风险评估不足。许多企业缺乏客户信用管理体系，盲目追求销售额增长，忽视账龄分析和坏账预警，导致应收账款规模失控。据数据分析，部分企业应收账款占流动资产比例超 30%，严重挤占流动资金。

3.2.2 现状问题

3.2.2.1 坏账准备计提不科学

部分企业未严格遵循会计准则，没有根据实际情况进行动态信用评估对坏账准备计提进行差异化计提，而是统一采用简单比例来进行计提，忽视不同客户之间信用状况也不同。比如在企业实际运营当中，对高风险客户未提高计提比例，而是按其他企业一样的比例进行计提，就容易导致坏账准备覆盖率不足，影响财务数据真实性，进而影响自身企业发展。

3.2.2.2 客户信用评估机制不完善

企业对客户资质审核流于表面，缺乏系统的信用评级，对客户历史交易数据分析也存在严重不足。更有部分销售人员为达成业绩，忽视客户偿付能力调查，甚至铤而走险与客户串通，虚增订单数量，导致坏账风险陡然增长。

3.2.2.3 坏账核销程序不规范

有部分企业核销坏账时缺乏相关规定约束，仅凭管理层主观判断是否进行冲销，存在税务风险与资产流失隐患。除此以外，对已核销坏账的后续跟踪管理程度不够，导致后续又收回的坏账未及时入账或有弄虚作假的现象发生。

四、优化建议

4.1 政府会计优化建议

4.1.1 完善制度设计，优化计提方法

建立健全应收款项坏账准备分析评价体系，有助于单位管理人员对财务风险做出精确评估。政府范围建立客户信用档案，分业务类别精细化管理应收款项，科学评估计提坏账准备。[3]对行政单位应缴财政的应收款项，可以尝试在预算阶段预留部分资金以应对坏账风险；对事业单位非财政性应收款项，可以学习企业对坏账处理的相关方法，引入“预期信用损失模型”，进一步明确在政府会计上的应用细则，结合账龄分析法、应收款项余额百分比法等传统方法，更科学的优化计提方法。完善坏账制度建设不仅可以避免坏账造成的单位利润波动，提高行政事业单位抵抗风险的能力，还使事业单位的资产负债表更接近其可实现净值，有助于管理者做出更精准、合理的决策。[5]

4.1.2 强化政府单位内部控制与流程规范

在坏账核销流程进行当中需要强化部门协作，以财务部门为核心，科研、采购、基建等其他部门密切配合，全力提高应收账款“坏账计提”的准确性。[6]这种相互配合可以表明各环节所要进行事项，更好明确各自责任，减少推诿现象发生。同时，健全后续跟踪管理制度至关重要。对已核销坏账实行“备查簿+信息化”双轨管理，记录核销原因、责任人员及后续追偿进展。

4.1.3 加强信息披露，建立健全监督问责体系

在财务报表附注中增加坏账核销的专项说明，对披露内容进行细化分析，包括核销依据的处理、最终责任认定结果、对预算资金的影响等。对重大坏账损失、单笔损失超过规定金额的，尤其要在年度报告中单独披露并提出相应整改措施。

同时，对政府单位进行内外监督，建立健全相关制度体系。内部审计部门应定期核查坏账核销，重点关注关联方交易及历史遗留挂账；外部监管要将坏账管理纳入财政绩效评价体系，对长期未清理的呆账扣减单位预算额度。同时，鼓励公众通过政府财务信息公开平台监督坏账处置情况。

4.2 企业会计优化建议

4.2.1 科学进行计提，建立信用政策

随着“预期信用损失模型”（ECL）大力推行，企业应尽量加大预防风险覆盖面。企业会计应根据自身实际情况选择方式，科学进行计提，并基于历史数据与行业参数动态调整，确保坏账准备可以充分反映潜在风险。同时，企业要针对自身拥有实际客户，建立客户信用分级管理制度。结合财务数据、交易历史及外部所获取的征信记录，对客户信用进行评级分级，规避风险。

4.2.2 加强内部控制，实施规范化管理

在内部控制方面，对财务岗位进行分离，应收款记账、核销审批、资金回收等岗位需独立设置，以此防范舞弊风险。此外，加强内部审计监察。内部审计需定期抽查本企业坏账核销的合理性，审计结果要做到公开透明，绝不能徇私舞弊。

在流程管理方面，要对核销流程与证据链进行规范化管理。在进行坏账处理时，需明确核销所需文件证明，不能有所缺失与遗漏。建立坏账责任追溯机制，倘若在销售、风控等环节的有失职行为，需采取相应措施，对其绩效考核产生影响。

4.2.3 提高信息披露透明度，合理运用大数据分析

在财务报表附注当中，需做到细化披露内容，增加透明度。可以按行业、地区、客户集中度披露应收账款分布及坏账准备余额，对重大坏账事件，必须单独披露，对其成因、处理方法及对企业现金流影响都需一一列出。

企业也要与大数据分析接轨，引入智能化管理系统。根据预设模型计算坏账准备，生成会计分录并同步至总账系统。设置风险预警，动态显示高风险客户分布情况，对客户历史交易数据及财务数据可以实现自动化分析，管理层可以更好更快进行决策，减少不必要失误。

五、结论

政府会计与企业会计的坏账处理在目标导向、制度框架及具