新会计准则下借款费用资本化税会差异问题分析

引言：借款费用指的是企业在借入资金过程中所产生的一系列会导致经济利益流出的情况，是企业进行融资行为时必然会随着出现的成本支出。借款用途可以分成两种类型： 类是专门借款所产生的借款费用，如为了构建或者建造某项固定资产、开发 等符合资本化条件的资产 而借入的资金；另外一类是一般借款所产生的借款费用，一般没有特定的资金使用指向，主要是企业日常经营活动的流动资金。会计准则和税收法规在目标导向、核算原则等方面存在本质区别，二者针对借款费用资本化的处理存在分歧，本研究着重分析了新会计准则下借款费用资本化税会差异问题。

一、新会计准则下借款费用资本化的重要性

（一）与国际准则趋同

在经济全球化背景下，资本、技术、人才等要素在不同国家之间的流动愈发频繁，如果想要抓住这一发展机遇，企业就必须积极融入国际经济循环，吸引优质外商投资以激活国内市场活力，进而提升国家整体经济实力。而会计准则是企业经济活动的“通用语言”，当前我国会计准则也逐渐同国际接轨，形成了新会计准则[1]。在可予资本化的资产范围界定上，新准则进行了拓展，将固定资产、无形资产等纳入其中，打破了以往固定的资产资本化范围，可以更客观地反映出资产的真实价值，有助于提升我国企业会计信息的质量和透明度。

（二）会计信息可比性增强

过去很长一段时期内，许多中小型企业存在会计核算不健全、专业人员配备不足等问题，而旧会计准则为适应这一问题，设置了较多会计核算方法，但这些方法却并没有严格限定适用的对象，导致企业之间缺少统一的计量基础，无法进行会计信息的横向和纵向对比，对企业决策带来了一定干扰。而新会计准则在制定过程中充分基于我国经济发展现状，以提升企业会计核算水平为目的，对现有会计处理条款进行了优化，将部分可选择的会计核算方法调整为单一规定，避免因方法选择不同而引起的信息差异[2]。同时，在专门借款利息资本化金额的确定上，新准则规定不再以资产支出的发生额为基础计算资本化金额，可减少企业利润操控的空间，增强会计信息的可靠性。

（三）体现实质重于形式原则

企业在进行会计处理时应以交易或事项的经济实质为依据，而不能仅仅以法律形式为标准。在旧会计准则中，借款费用资本化的资产范围限制较为严格，仅局限于发生在固定资产建构过程中的借款费用。而新会计准备则充分体现了实质重于形式的原则，将借款费用可资本化的资产范围延伸到投资性房地产、存货、无形资产等“符合资本化条件的资产”。这一规定打破了专门借款费用资本化的局限性，考虑到了企业资金使用的实际情况，同时也能够更好地体现出交易的经济实质，减少计入当期损益的财务费用，在短期内显著提升企业的经营业绩。此外，将借款费用与资产的经济实质相联系也可以更好地体现出企业在不同时期的经营效果，为企业决策提供信息支持。

二、新会计准则下借款费用资本化税会差异问题

（一）初始计量中的问题

1. 固定资产

《企业会计准则》与《中华人民共和国企业所得税法实施条例》在固定资产借款费用资本化的条件设定上存在显著差异[3]。新会计准则对购置固定资产发生的借款费用是否资本化设定了一年的时间期限，满足此条件下的相关借款费用才符合资本化条件，计入固定资产的成本；如果低于一年，那么相应的借款费用则需要计入当期损益。而税法则明确规定，凡是为购置固定资产而发生的借款费用都应进行资本化处理并计入固定资产的计税基础，且不存在时间期限的限制。造成二者差异的主要原因在于，新会计准则主要是基于会计核算的权责发生制和配比原则，考虑到短期内完成的资产购建，其借款费用对资产成本的影响相对较小，将其计入当期损益更能反映企业当期的经营成果；而税法更注重确保税收收入的稳定性和确定性，避免企业通过将借款费用费用化来减少当期应纳税所得额，从而达到避税的目的。此外，在可资本化的借款范围上，新会计准则规定，可予以资本化的借款既包括专门借款也包括为购建或生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款。但税法规定，可资本化的借款仅指会计上定义的专门借款，不包括一般借款。这就导致企业在计算固定资产的会计成本和计税基础时可能产生差异。

2. 无形资产

无形资产重点关注企业所获取的土地使用权，《企业会计准则第17 号——借款费用》对“符合资本化条件的资产”给出了明确界定，即那些要经过长时间购建或者生产活动，才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产以及存货等资产。对于土地使用权是否属于这一范畴，则需依据具体情形来判断。如果企业取得土地使用权后没有马上进行开发建造，而是处于闲置状态，那么在此期间发生的借款费用就不符合资本化条件；而若企业取得土地使用权是为了后续开发建造房屋建筑物，并且开发建造过程需要历经相当长的一段时间，那么该土地使用权在开发建造期间就会被认定为“符合资本化条件的资产”[4]。

3. 存货

企业自制存货主要覆盖产成品、自制半成品以及在产品等类别，如固定资产一样，如果自制存货的生产过程需历经较长时间，那么其初始计量可依照固定资产的处理办法给予类比操作。存货在符合资本化条件时，其产生的借款费用应计入存货成本之中。而如果生产周期较短，存货生产过程里发生的借款费用一般会直接计入当期损益，不会进行资本化处理。在税法方面，存货相关的借款费用资本化规定与会计准则存在不同，企业在开展税务处理时要按照税法要求加以调整。

（二）税会差异对后续所纳税款的影响问题

1. 企业所得税

借款费用资本化对于企业所得税的影响需经过费用扣除、固定资产折旧等一系列环节才会间接产生作用，并且这一影响会贯穿资产从形成到使用直至最终退出企业的整个使用寿命周期。从费用扣除角度来看，当企业发生的借款费用契合资本化条件时，此项费用便会被会计核算计入到相关资产的成本当中，随后随着资产的使用或者销售过程，逐步在企业计算应纳税所得额之前给予扣除，进而相应增加当期的应纳税所得额。固定资产和无形资产的成本会借助折旧或者摊销的方式，分期被计入到各个会计期间的损益中[5]。与之相反的情况是，如果借款费用不符合资本化条件，那么就可以在费用发生的当期将其全额计入到损益，直接减少当期的应纳税所得额。然而，税法对于固定资产的折旧年限、折旧方法等相关方面所提出的要求可能和新会计准则存在不同之处，这样就会致使会计核算上的折旧或摊销金额与税法所允许在税前进行扣除的金额之间出现差异，对不同时期的应纳税所得额产生影响。

2. 房产税

房产税存在两种主要计税方式：其一为按照房产原值一次减除 10% -30%后的余值来计算缴纳，其二是以房产租金收入作为依据。无论是待售的商品房还是自用的房屋，在建造过程中如果需要借助借款来筹集资金，并且借款费用契合资本化条件，便会被计入相关资产成本[6]。依据税法相关规定，对于依照房产原值计税的房产，应依照房屋原价计算缴纳房产税，同时房产原值应涉及地价。此处所说的“房屋原价”指的是税法认可的、构成房屋成本的所有支出。新会计准则与税法在房产原值方面的差异可能致使企业在计算房产税时，对计税依据产生不一样的理解。在会计处理时，如果企业把原本应资本化的借款费用错误地进行费用化处理，就会使会计账簿中记载的房屋原值低于税法规定的房屋原价，企业可能会按照较低的会计原值计算缴纳房产税，产生少缴房产税的风险。

三、结语

新会计准则的实施对企业借款费用资本化产生诸多影响，通过扩大可以资本化的资产范围以及调整借款费用资本化的计算方式，使更多借款费用可被计入相关资产成本中，可直接增加借款费用资本化的金额，降低当期的财务费用，最终提高企业的营业利润。然而，会计准则与税法在资本化条件以及可资本化借款范围等方面存在着规定上的差异，这在一定程度上增加了企业财务人员的核算难度以及企业税务合规管理的难度。在新会计准则的环境下，企业需要合理规划资产购建与资金筹集活动，加强财务部门与税务部门之间的合作，以此保证在准确进行会计核算的同时可依法履行纳税义务，推动企业实现健康可持续的发展。

参考文献：

[1] 涂亚楠.新会计准则下煤炭企业财务管理研究[J].中国管理信息化,2023,26(02):61-63.

[2] 王明雪.新会计准则下企业财务管理研究[J].营销界,2023,(20):152-154.

[3] 董红敏.新会计准则下借款费用资本化税会差异问题的探讨[J].活力,2025,43(8):13-15.

[4] 彭龙辉.借款费用资本化中外会计处理的对比分析[J].中国乡镇企业会计,2024(7):64-67.

[5] 王彩霞.基于财务视角的借款费用资本化的探讨[J].老字号品牌营销,2022(12):103-105.

【6】李晶.企业借款费用资本化处理问题研究[J].中国集体经济,2023(19):158-161.

作者简介：贺青青（1985.12），女，汉族，湖北荆门人，本科，中级会计师，税务师，研究方向：财务管理、税会差异、税务咨询。