作业成本法在高等学校成本核算中的应用研究

一、引言

2022 年，财政部正式发布了《事业单位成本核算具体指引—高等学校》，为高等学校开展成本核算工作提供了基本原则和方法。高等学校可以根据不同的成本信息需求，选择合适的成本核算方法，如完全成本法、制造成本法等。高等学校开展成本核算，是准确测算生均成本、科学合理确定高等学校预算拨款标准、全面实施预算绩效管理、提升内部管理和运行效率的迫切需要。

二、传统成本核算方法在高等学校成本核算中应用局限性

1. 间接费用分配不合理

高等学校的运营依赖大量共享资源，如教辅活动、管理活动和后勤保障活动等，这些活动成本通常占比较高，传统方法通常采用单一标准，如学生人数、教师人数、学时数等进行分摊，违背了“谁受益，谁承担”的配比原则，导致成本对象承担的间接费用与其实际资源消耗不匹配。

2. 忽视高等学校成本核算对象特点

高等学校的成本核算对象具有多层次和多维度的特点，例如，按照管理层次可以划分为学校整体、内部组织部门、学科、专业等，按照活动类型可以划分为教学活动、科研活动等，教学活动成本还可以进一步划分为院系教学成本、学生教学成本。传统成本核算往往将所有成本笼统归集，难以多层次和多维度计算成本。

3. 固定成本与变动成本混同

高等学校成本结构以固定成本为主，如人员工资、固定资产折旧等，变动成本占比较低，如水电费、实验耗材等，固定成本作为期间费用，其总额不随业务量变动，但传统成本核算法往往不区分二者，固定成本人为“变动化”分配，掩盖了变动成本与业务量的线性关系，导致成本信息失真。

三、作业成本法在高等学校成本核算中应用优势

1. 提升成本核算的准确性与精细化水平

作业成本法依据“资源动因”和“作业动因”，构建起“资源—作业—成本对象”的核算模型。高等学校根据资源消耗服务的对象细分作业环节为教学作业、教辅作业、行政管理作业等。根据作业环节消耗资源的动因进行归集分配，直接资源动因的按照实际资源耗费直接归属成本核算对象；专属资源动因的直接计入作业；混合资源动因的按照合适的资源动因分配计入作业。通过对各业务部门作业所耗资源进行测算、对关键产品间作业实施精准分配，甄别重复无效作业，减免重叠作业、减少作业间延误等待, 有序形成作业链，全面准确反映成本信息。

2. 优化成本控制与流程管理

作业成本法将成本控制的视角从“结果”转向“过程”，通过作业成本分析，识别增值作业与非增值作业。在高等学校运营中，教学、科研和社会服务属于增值作业，而重复审批流程成本、设备闲置成本等则是非增值作业。高等学校可通过核算单位作业成本，量化非增值作业的资源浪费，同时，通过作业成本模型模拟不同流程优化方案对总成本的影响，为管理层提供基于边际成本分析的决策依据，实现成本控制从经验驱动向数据驱动的转变。

3. 支持资源合理配置与战略决策

高等学校资源配置需遵循成本效益原则，作业成本法通过提供多层次、多维成本信息，助力资源配置实现帕累托改进。在预算编制环节，基于作业量预测，运用作业成本法计算资源需求，改变传统“基数 + 增长”的预算编制模式，实现零基预算管理，据此调整预算分配，优先保障关键资源投入。在学科评估中，以作业成本法核算的完全成本为基础，计算各学科的投入产出率，为学科撤并、资源倾斜提供量化依据，使资源配置更符合高等学校战略发展目标。

4. 强化绩效评估与责任考核

作业成本法通过建立作业中心，将成本责任与作业执行部门直接挂钩，解决传统核算中成本责任归属模糊的问题。在高等学校绩效管理中，以作业成本为基础设定考核指标，实现成本考核的可量化与可追溯，明确责任主体。通过作业成本与责任会计的结合，构建起“作业—责任—绩效”的考核体系，激励各部门优化作业流程，降低单位作业成本，提升整体运营效率。

四、高等学校实施作业成本法的成本核算改进策略

1. 强化组织领导，构建统筹协调机制

作业成本核算工作复杂度高，涉及大量数据，从而导致成本核算管理工作量大，而且数据收集和分析涉及高等学校管理层级和职能部门，需多方共同支持和配合方可保证成本核算质量。高等学校领导应当树立战略成本意识，制定成本核算实施总体战略规划，明确成本核算目标，确保高等学校决策层在成本控制方面能够达成共同认知，高效率调动各层级部门人员开展成本核算和分析工作，为实施成本核算创造较好的条件基础。

2. 开展人员培训，提升专业能力素养

针对不同岗位人员分层分类开展作业成本法专项培训。对财务人员，重点培训作业成本核算的原理、方法及数据处理技巧，使其能够熟练运用成本动因分析、作业成本分配等专业工具，准确核算各项成本；对教学、科研、后勤等业务部门人员，着重讲解作业成本法与业务工作的关联，培训数据报送规范与成本管理意识，使其理解作业成本核算对资源配置和业务改进的重要性，从而积极配合数据采集工作；对管理人员，侧重于作业成本信息在决策支持中的应用培训，提升其利用成本数据进行战略规划、绩效评估的能力。

3. 促进部门协作，打破信息沟通壁垒

建立跨部门协同工作机制，明确各部门在作业成本核算中的职责。财务部门作为核心主导部门，负责制定成本核算制度、搭建核算模型、整合分析数据；教务部门需及时准确提供课程设置、课时安排、学生人数等教学相关数据；科研部门提供科研项目立项、经费使用、人员投入等信息；后勤部门则负责报送设备使用、能耗支出、物业服务等数据。同时，搭建部门间信息共享平台，实现财务系统、教务系统、科研管理系统、后勤管理系统的数据互联互通，消除信息孤岛。

4. 构建绩效评价体系，强化策略执行效能

高等学校应将成本核算控制指标纳入绩效考核体系，结合各作业中心特点科学设置考核指标及权重，采用定性与定量相结合的方法实施考核，以规范成本核算工作。同时，需将成本绩效目标融入运行效率、教学科研成效及预算执行效益评价体系，全面评估高等学校运营效能。此外，应建立与考核结果挂钩的激励机制，依据部门目标完成情况实施差异化奖惩，从而提升成本核算执行效能，促进成本核算目标的落实。

五、结语

将作业成本法引入高等学校成本核算，有助于改变传统成本核算模式，解决间接费用分配不合理等问题。该方法通过精准识别作业动因，实现间接费用的科学分摊，从而提高成本数据的准确性与可靠性。在高等学校改革背景下，应充分发挥作业成本法在成本核算中的优势，构建完善的实施体系，推动成本精细化管理。通过准确核算高等学校成本，可有效控制支出、优化资源配置，在有限资源条件下提升教学质量与服务效能，为高质量发展提供决策支持。

参考文献：

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